L’essentiel
- Les comptes sociaux restent régis par le code de commerce, le plan comptable général et le règlement ANC n° 2015-11, applicable aux sociétés d'assurance, aux mutuelles et aux institutions de prévoyance.
- Le principe de prudence a force de loi : les pertes probables se provisionnent, les bénéfices futurs ne s'anticipent pas, même en l'absence de bénéfice.
- La spécialisation des exercices commande le rattachement des sinistres à l'exercice de survenance et des primes à l'exercice de souscription.
- La non-compensation interdit de couvrir l'insuffisance d'une catégorie par l'excédent d'une autre.
- Le bilan prudentiel Solvabilité II répond à une logique économique différente ; les écarts entre les deux référentiels doivent être expliqués, pas subis.
Ce que disent les principes, appliqués à l'assurance
- Spécialisation des exercices : les sinistres se rattachent à l'exercice de survenance, d'où la provision pour sinistres survenus mais non encore déclarés ; les primes se rattachent à l'exercice de souscription, d'où l'obligation d'estimer les primes restant à émettre sur les contrats en vigueur au 31 décembre, puis de les reporter comme les primes émises.
- Continuité d'exploitation : elle autorise l'étalement de certaines charges par les comptes de régularisation, frais d'acquisition reportés, surcotes et décotes obligataires. Lorsque la continuité n'est plus l'hypothèse la plus probable, les évaluations doivent être revues dans une perspective liquidative.
- Coût historique : les organismes d'assurance vie bénéficient d'une dérogation encadrée, l'actualisation des provisions mathématiques à un taux technique plafonné ; elle n'est compatible avec la prudence que si les produits financiers futurs ainsi anticipés sont quasi certains.
- Prudence : les pertes probables sont comptabilisées immédiatement, les bénéfices seulement lorsqu'ils sont réalisés ; le principe s'applique aux provisions techniques, aux dépréciations de placements et aux provisions pour litiges. Le Conseil d'État a validé en 2006 l'invocation de l'article L. 123-20 du code de commerce pour apprécier la suffisance des provisions d'un assureur.
- Image fidèle : elle est la finalité de la comptabilité et permet, exceptionnellement, de déroger à une prescription impropre à donner une image fidèle ; la dérogation doit être justifiée dans l'annexe, chiffrée, et ne peut jamais réduire la prudence des comptes.
- Non-compensation : les éléments d'actif et de passif sont évalués et comptabilisés séparément ; les provisions doivent être suffisantes pour chaque catégorie, et les excédents d'une catégorie ne compensent pas les insuffisances d'une autre.
- Permanence des méthodes : tout changement doit être justifié par une meilleure information, décrit et chiffré dans l'annexe ; les changements d'estimation qui masquent un changement de méthode sont une zone classique de fragilité.
- Importance relative et intangibilité du bilan d'ouverture complètent l'ensemble ; la prééminence de la substance sur l'apparence, absente des comptes sociaux, gouverne en revanche les comptes consolidés et les normes internationales.
Ce que prévoient les textes
- Code de commerce, articles L. 123-12 à L. 123-22 : L. 123-14 (régularité, sincérité, image fidèle), L. 123-17 (permanence des méthodes), L. 123-18 (coût historique), L. 123-19 (non-compensation, intangibilité du bilan d'ouverture), L. 123-20 (prudence et continuité d'exploitation), L. 123-21 (pertes connues après la clôture).
- Plan comptable général, règlement ANC n° 2014-03, articles 121-1 et suivants (principes) ; règlement ANC n° 2015-11 relatif aux comptes annuels des entreprises d'assurance, applicable aux organismes régis par le code des assurances, le code de la mutualité et le code de la sécurité sociale ; articles R. 341-1 et suivants du code des assurances.
- Règlement ANC n° 2020-01 pour les comptes consolidés et combinés, y compris ceux des groupes mutualistes ; IFRS 17 et IFRS 9 pour les comptes consolidés établis en normes internationales depuis 2023.
- Directive 91/674/CEE concernant les comptes annuels et consolidés des entreprises d'assurance.
- Solvabilité II : directive 2009/138/CE, article 75 (valorisation économique des actifs et des passifs), qui fonde un second référentiel, distinct des comptes sociaux.
Zones d'attention
- des provisions techniques comptables alignées sur le meilleur estimatif Solvabilité II, sans marge de prudence explicite ;
- des changements de méthode non justifiés, non chiffrés ou présentés comme de simples changements d'estimation ;
- des sinistres survenus non déclarés et des primes à émettre estimés globalement, ou oubliés dans certaines catégories ;
- des compensations entre catégories, ou entre provisions et recours, qui masquent des insuffisances ;
- des dérogations à l'image fidèle non documentées dans l'annexe ;
- une hypothèse de continuité d'exploitation maintenue alors que la situation appelle une perspective liquidative ;
- un rapprochement entre le résultat comptable et l'évolution des fonds propres prudentiels jamais présenté au conseil ;
- une annexe incomplète sur la participation aux bénéfices, les frais reportés, les dépréciations et les engagements hors bilan ;
- des comptes combinés de groupe mutualiste qui n'éliminent pas correctement les opérations internes.
Les questions à se poser
- Nos provisions techniques comptables contiennent-elles une marge de prudence explicite par rapport au meilleur estimatif, et l'avons-nous chiffrée ?
- Quels changements de méthode avons-nous opérés, avec quel effet chiffré et quelle mention dans l'annexe ?
- Les sinistres tardifs et les primes à émettre sont-ils estimés catégorie par catégorie ?
- Le rapprochement entre le résultat comptable et l'évolution des fonds propres Solvabilité II est-il présenté et expliqué au conseil ?
- L'annexe permet-elle à un lecteur externe de reconstituer les principaux montants : participation aux bénéfices, frais reportés, dépréciations, engagements hors bilan ?
- L'hypothèse de continuité d'exploitation a-t-elle été explicitement réexaminée à la clôture ?
Ce que le cabinet apporte
- revue des comptes techniques et des méthodes de provisionnement au regard des principes comptables ;
- rapprochement documenté entre les comptes sociaux et le bilan prudentiel ;
- accompagnement des changements de méthode et rédaction des informations d'annexe ;
- établissement ou revue des comptes combinés des groupes mutualistes.